第二节 税制要素
一、税制要素
(一)纳税人
1.纳税人：是税法中规定直接负有纳税义务的单位和个人，也称“纳税主体”。纳税人一般分为两种，自然人和法人。
自然人是指依法享有民事权利，并承担民事义务的公民个人。
法人是指依法成立，能够独立地支配财产，并能以自己的名义享受民事权利和承担民事义务的社会组织。
2.代扣代缴义务人：是指有义务从纳税人持有的收入中扣除其应纳税款并代为缴纳的企业单位或个人。
3.负税人：负税人是实际负担税款的单位和个人。
纳税人和负税人是两个既有联系又有区别的概念。纳税人和负税人是否一致主要看税负是否发生了转移或转嫁。
(二)征税对象
征税对象是税法中规定的征税的目的物，是国家据以征税的依据。解决“对什么征税”这个问题。
1.征税对象是税制诸要素中的基础性要素。包括三个方面的含义：
第一，征税对象是一种税区别于另一种税的最主要标志;
第二，征税对象体现着各种税的征税范围;
第三，税制其他要素的内容一般都是以征税对象为基础确定的。
2.计税依据：又称税基，是指税法中规定的据以计算各种应征税款的依据或标准。
计税依据在表现形态上一般有两种，一种是价值形态，即以征税对象的价值作为计税依据;另一种是实物形态，就是以征税对象的数量、重量、面积、体积等作为计税依据。
重点注意征税对象与计税依据的关系。
3.税目：是征税对象的具体化，反映具体的征税范围，代表征税的广度。一般征税对象都比较复杂，需要规定税目，但不是所有的税种都规定税目。划分税目一方面进一步明确征税范围，另一方面解决征税对象的归类问题。
(三)税率
税率是应纳税额与征税对象之间的比例，是计算税额的尺度，代表征税的深度，关系着国家的收入多少和纳税人的负担程度，因而它是体现税收政策的中心环节。
1.税率的基本形式：比例税率、累进税率、定额税率
(1)比例税率
是指对同一征税对象或同一税目，不论数额大小只规定一个比例，都按同一比例征税，税额与课税对象成正比例关系。比例税率又分为产品比例税率、行业比例税率、地区差别比例税率和幅度的比例税率。
特点：税率不随征税对象数额的变动而变动。
(2)累进税率
是指同一征税对象，随数量的增大，征收比例也随之增高的税率，表现为将征税对象按数额多少分为若干等级，不同等级适用由低到高的不同税率，包括最低税率、最高税率和若干等级的中间税率。
按照税率累进依据的性质，累进税率分为“额累”和“率累”两种;按照累进依据的构成，又分为“全累”和“超累”。
注意“全累”和“超累”两种方式的比较。
具体来看：
①全额累进税率(两个特点：计算方法简单，但税收负担不合理)
下面举例说明全额累进税率如何不合理：
已知税率表如下：
|
级数 |
全月应纳税所得额 |
税率(%) |
速算扣除数(元) |
|
1 |
全年所得额400元以下（含400元） |
5 |
0 |
|
2 |
全年所得额在400-1000元 |
10 |
20 |
|
3 |
全年所得额在1001-2000元 |
15 |
70 |
|
4 |
全年所得额在2001-5000元 |
20 |
170 |
|
5 |
全年所得额在5001-10000元 |
25 |
420 |
|
6 |
全年所得额在10001-20000元 |
30 |
920 |
|
7 |
全年所得额在20001-50000元 |
40 |
2920 |
|
8 |
全年所得额在50000元以上 |
50 |
7920 |
某甲年收入1000元，某乙年收入1001元，如果用全额累进税率，求各自应纳税额为多少?
解：通过查税率表可知，1000元适用税率为10%，1001元适用税率为15%。
甲应纳税额=1000元×10%=100元
乙应纳税额=1001元×15%=150.15元
我们可以明显地看出，乙取得的收入只比甲多1元钱，却要比甲多纳税50元，税负是极不合理的。这个问题，可以用超额累进税率来解决。
②超额累进税率(三个特点：计算方法比较复杂，累进幅度比较缓和，税收负担透明度差)
为解决超额累进税率计算税款比较复杂的问题，实际工作中引进了“速算扣除数”。
应纳税额=应税所得额×适用税率-速算扣除数
速算扣除数=全额累进计算的税额-超额累进计算的税额
本级速算扣除数=上一级最高所得额×
(本级税率-上一级税率)+上一级速算扣除数。
还是上面的例题，试用超额累进税率计算甲乙两人的应纳税额?
解：按照书上的公式，利用速算扣除数计算如下
甲应纳税额=1000元×10%-20=80元
乙应纳税额=1001元×15%-70=80.15元
我们可以看出，按照超额累进税率计算出的两人的应纳税额是比较合理的。
③超率累进税率
超额累进税率是按征税对象的绝对数额累进计算;
超率累进税率是以征税对象的相对比率作为累进计算的依据。
【补充内容】土地增值税四级超率累进税率表
|
级数 |
增值额与扣除项目金额的比率 |
税率（%） |
速算扣除系数（%） |
|
1 |
不超过50%的部分 |
30 |
0 |
|
2 |
超过50%—100%的部分 |
40 |
5 |
|
3 |
超过100%—200%的部分 |
50 |
15 |
|
4 |
超过200%的部分 |
60 |
35 |
④超倍累进税率
(3)定额税率
又称固定税额，是根据征税对象计量单位直接规定固定的征税数额。
2.税率的其它形式：
(1)名义税率与实际税率;
(2)边际税率与平均税率;
(3)零税率与负税率;
【例题2】下列关于税率的表述，正确的为( )。(2005年单选真题)
A.在比例税率条件下，税额与课税对象成正比例关系
B.比例税率的基本特点是税率随征税对数额的变动而变动
C.定额税率是根据征税对象的单位价格直接规定固定的征税数额
D.实际税率是指税法规定的税率
答案：A
解析：比例税率是指对同一征税对象或同一税目，不论数额大小只规定一个比例，都按同一比例征税，税额与课税对象成正比例关系，其特点是税率不随征税对象数额的变动而变动。所以A项正确，B项不正确。
定额税率，是根据征税对象计量单位直接规定固定的征税数额,税额的多少只同征税对象的数量有关，与价格无关，所以C项也不正确。
税法规定的税率是名义税率，不是实际税率，所以D项也不正确。
【例题3】代表征税广度的的税制要素是( )。
【例题4】代表征税深度的的税制要素是( )。
A.税目 B.税源 C.税率 D.征税对象
答案：例题3选A，例题4选C。
解析：税目，是征税对象的具体化，反映具体的征税范围，代表征税的广度。
税率是应纳税额与征税对象之间的比例，是计算税额的尺度，代表征税的深度。
【例题5】下列关于累进税率的表述中正确的有( )。
A. 全额累进税率计算较为简单
B. 全额累进税率下税收负担不够合理
C. 全额累进税率下税收负担比较合理
D. 超额累进税率下税收负担比较合理
E. 税率随征税对象数额的增加而提高
答案：ABDE
解析：全额累进税率的两个特点：计算方法简单，但税收负担不合理，尤其表现在各级征税对象数额的分界处，如举例所示。
纳税人
征税对象
税制要素 税率
减税免税
纳税环节
纳税期限
(四)减税免税
减税免税是对某些纳税人或征税对象的鼓励或照顾措施。
减税是从应征税款中减征部分税款;免税是免征全部税款。
1.减免税的基本形式：
(1)税基式减免：具体包括起征点、免征额、项目扣除以及跨期结转等。
(熟悉它们的概念，特别是起征点和免征额之间的联系和区别)
(2)税率式减免
(3)税额式减免
【例题1】王某2006年5月应税营业额为3000元，营业税税率为5%，税务机关规定的起征点为2000元，则王某应纳营业税税额为( )。(2006年真题)
A.50元 B.100元 C.150元 D.250元
答案：C
解析：应税营业额为3000元超过了税务机关规定的起征点为2000元，要就其全部收入征税。应纳营业税税额=应税营业额为3000元×营业税税率为5%=150元。
2.减免税的其他形式：
(1)法定减免
(2)特定减免
(3)临时减免：又称为困难减免
与减免税相对应的是加重纳税人负担的税收附加和税收加成。
(五)纳税环节。
纳税环节是指税法上规定的课税对象从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。按照纳税环节的多少，可将税收课征制度划分为两类：一次课征制和多次课征制。
(六)纳税期限。纳税期限是纳税人向国家缴纳税款的法定期限。
由三个因素决定：第一，税种的性质;第二，应纳税额的大小;第三，交通条件。
我国现行税制的纳税期限有三种形式：(1)按期纳税;(2)按次纳税;(3)按年计征，分期预缴。
二、税收分类
(一) 以税负能否转嫁为标志，可以把税收分为直接税和间接税两类;
(二) 以征税对象为依据，可以将税收分为所得税、商品税和财产税三类;
(三) 以税收与价格的关系为区分标准，可以把税收分为价内税和价外税。
(四) 以课税标准不同进行分类，可以把税收分为从价税与从量税。